L'art. 3, comma 4-bis del testo unico delle accise (TUA), come modificato dall'art. 162 del c.d. Decreto Rilancio (decreto-legge 19 maggio 2020, n. 34, in News Legislative Assonime del 22 maggio 2020), prevede la possibilità di rateizzare il debito di accisa per il titolare del deposito fiscale di prodotti energetici e alcolici che si trovi in "documentate e riscontrabili" condizioni oggettive e temporanee di difficoltà economica. Lo stesso art. 162, sopprimendo l'ultimo periodo del suddetto art. 3, comma 4-bis – nel quale si faceva rinvio a un decreto ministeriale per individuare le condizioni e le modalità di applicazione della rateizzazione – ha reso tale disciplina immediatamente efficace.
Proprio in considerazione dell'immediata efficacia della disposizione agevolativa in parola, con la Determinazione n. 163202 del 30 maggio 2020 del Direttore Generale dell'Agenzia Dogane e Monopoli sono state precisate le condizioni che legittimano la richiesta di autorizzazione al pagamento dell'accisa mediante versamenti rateali e, al contempo, stabilite le modalità procedurali di applicazione della relativa disciplina. Con la circolare n. 11/D di pari data, la stessa Agenzia ha illustrato le disposizioni della menzionata Determinazione, fornendo i conseguenti indirizzi operativi.
Ambito soggettivo
L'art. 1 della direttoriale precisa che l'operatore legittimato a richiedere la rateizzazione del debito d'accisa è soltanto l'esercente del deposito fiscale di prodotti energetici di cui all'art. 23 del TUA o di alcole e bevande alcoliche di cui all'art. 28 del TUA, intestatario della relativa licenza di esercizio. Conseguentemente, restano esclusi dalla possibilità di ottenere la rateizzazione – come precisa la circolare n. 11/D – altre figure di soggetti obbligati d'accisa, i soggetti autorizzati allo stoccaggio di prodotti energetici presso depositi di terzi nonché gli esercenti depositi fiscali di prodotti energetici per i propri prodotti detenuti presso depositi ausiliari.
Ambito oggettivo
L'istanza di rateizzazione riguarda l'accisa dovuta, alla data di scadenza mensile prefissata, sui prodotti immessi in consumo dal deposito della cui gestione è responsabile l'esercente dell'impianto.
Come detto, secondo il nuovo art. 3, comma 4-bis, per poter richiedere la rateizzazione, il titolare del deposito fiscale di prodotti energetici e alcolici deve trovarsi in una situazione di oggettiva e temporanea difficoltà economica.
In proposito l'art. 1, comma 2, della menzionata direttoriale specifica che deve trattarsi di una situazione transitoria di squilibrio finanziario dovuta a fattori contingenti estranei alla responsabilità dell'esercente il deposito fiscale, che gli rendano impossibile assolvere l'obbligo di pagamento in unica soluzione dell'accisa relativa alle immissioni in consumo effettuate nel mese precedente l'istanza. Tale situazione economica deve essere attestata dal depositario autorizzato con dichiarazione resa ai sensi degli articoli 46 e 47 del decreto del Presidente della Repubblica 28 dicembre 2000, n. 445.
Sul punto, la circolare n. 11/D chiarisce che devono considerarsi inammissibili le istanze di rateizzazione presentate dalle imprese che si trovano in stato di insolvenza, in liquidazione volontaria o nei cui confronti risultano pendenti procedure concorsuali.
In caso di accoglimento dell'istanza, il periodo di rateizzazione deve rispettare il vincolo di durata fissato dal comma 4-bis dell'art. 3 del TUA. Pertanto, l'Agenzia Dogane e Monopoli, con la circolare n. 11/D, per evitare che l'istanza di rateizzazione sia dichiarata inammissibile, invita il titolare del deposito fiscale a tener conto che:
- il pagamento frazionato dell'imposta deve esaurirsi nel medesimo anno solare di avvio della rateizzazione;
- la scadenza della rata mensile finale non può superare quella prevista per il versamento dell'accisa sui prodotti immessi in consumo nel mese di novembre dello stesso anno (16 dicembre).
Devono, quindi, considerarsi inammissibili le istanze relative al pagamento dell'accisa riguardante le immissioni in consumo avvenute nel mese di novembre, nonché dal 1° al 15 del mese di dicembre.
Tuttavia, come evidenziato nella direttoriale, qualora si protragga la situazione di oggettiva e temporanea difficoltà economica, l'esercente potrà presentare istanza di rateizzazione per un massimo di altre due scadenze di pagamento successive a quella di cui all'istanza iniziale.
Procedimento di autorizzazione
L'art. 2, comma 1, della direttoriale stabilisce la competenza a svolgere le fasi procedimentali, prevedendo che il titolare del deposito fiscale, nel caso in cui il debito d'imposta per il quale si chiede la rateizzazione sia di importo non superiore a 1.000.000 di euro, deve presentare l'istanza presso l'Ufficio delle Dogane competente per territorio sul deposito fiscale dal quale sono stati immessi in consumo i prodotti nel mese precedente. Qualora tale importo sia invece superiore a 1.000.000 di euro, l'istanza, per il tramite del competente Ufficio delle Dogane, è presentata alla Direzione Centrale Energie e Alcoli. A quest'ultima Direzione, per garantire l'uniformità di comportamento dell'Agenzia, a prescindere dall'importo oggetto di rateizzazione, è diretta anche l'istanza presentata contestualmente per distinti debiti d'accisa dall'esercente titolare di più depositi fiscali dislocati sul territorio nazionale per il tramite dell'Ufficio delle Dogane che ha rilasciato il codice accisa all'istante.
Come rilevato dall'Agenzia nella circolare n. 11/D, il procedimento di autorizzazione è avviato dal titolare del deposito fiscale attraverso la presentazione dell'istanza, sottoscritta dal rappresentante legale o negoziale dell'impresa, tramite posta elettronica certificata. Tale istanza deve indicare:
- il codice di accisa attribuito al deposito fiscale;
- l'ammontare del debito d'accisa per il quale si chiede la rateizzazione;
- il numero delle rate mensili in cui si intende frazionare il pagamento.
Nel citato documento di prassi, l'Agenzia ha fatto anche presente che nell'istanza il titolare del deposito fiscale deve dichiarare, ai sensi degli articoli 46 e 47 del d.P.R. n. 445 del 2000, di trovarsi in condizioni oggettive e temporanee di difficoltà economica. Per dare evidenza della situazione transitoria di squilibrio finanziario, il titolare del deposito fiscale deve allegare alla medesima istanza:
- copia dell'ultimo bilancio approvato e depositato, nei casi previsti, presso il registro delle imprese, qualora non già in possesso dell'Ufficio delle Dogane. Nel caso di imprese non tenute alla redazione del bilancio, occorre allegare la copia dell'ultimo rendiconto economico;
relazione aggiornata sulla situazione economica e finanziaria dell'impresa esercente, sottoscritta da una società di revisione o da un professionista abilitati alla revisione contabile.
Con specifico riferimento alla relazione sulla situazione economica e finanziaria dell'impresa esercente, la circolare n. 11/D precisa che deve essere comprensiva delle voci di debito per le quali si chiede la rateizzazione e si devono desumere:
a) gli indici sintomatici dello stato di oggettiva e transitoria difficoltà dell'impresa. In particolare, relativamente al mese di immissione in consumo dei prodotti gravati da accisa oggetto di rateizzazione, il depositario autorizzato dovrà evidenziare:
- una riduzione delle quantità immesse in consumo dal deposito pari ad almeno il 33 per cento delle quantità mensili mediamente immesse in consumo nel semestre precedente (in caso di presenza di depositanti, il calcolo va riferito sia alle immissioni in consumo di prodotto di proprietà che per quelle complessive del deposito);
una riduzione del proprio fatturato pari ad almeno il 33 per cento del fatturato medio mensile del semestre precedente.
b) le informazioni utili per valutare le disponibilità liquide, con particolare riferimento all'andamento dei flussi finanziari derivanti dall'attività operativa, atteso il disallineamento temporale tra esigibilità del tributo e il termine di pagamento dell'imposta che consente al soggetto obbligato di realizzare un'anticipata disponibilità di somme collegate all'immissione in consumo dei prodotti estratti dal deposito fiscale nel mese precedente a quello di presentazione dell'istanza. In particolare, per il mese in cui sono effettuate le immissioni in consumo oggetto di rateizzazione e con riguardo agli ultimi 12 mesi antecedenti, devono essere indicate in forma aggregata le seguenti informazioni:
- l'accisa pagata, distinta per le immissioni in consumo di prodotto di proprietà e per quello dei depositanti;
- l'IVA pagata alle previste scadenze, riferita alla partita IVA del depositario autorizzato;
- la somma degli importi riportati nelle fatture ricevute per l'acquisto delle materie prime, dei semilavorati e dei prodotti finiti da parte dell'esercente, nonché per il pagamento degli oneri di gestione del deposito (ad esempio: utenze, sicurezza, ecc.);
- l'importo del costo del personale;
la somma degli importi delle fatture emesse per la vendita di prodotti e per la messa a disposizione dei serbatoi di stoccaggio.
c) gli elementi comprovanti la sostenibilità dell'onere finanziario derivante dal piano di rateizzazione del debito d'accisa nel numero di rate richiesto, che presuppone la continuità aziendale.
L'art. 3, comma 4-bis, del TUA stabilisce il termine del procedimento autorizzativo in 15 giorni, decorrenti dalla data di ricezione dell'istanza di rateizzazione.
Nella fase preliminare del procedimento, l'Ufficio delle Dogane verifica la regolarità dell'istanza e la completezza della documentazione allegata. In caso di carenze documentali, entro 5 giorni l'Ufficio invita il soggetto istante a presentare i documenti omessi nel termine di 10 giorni dalla data di ricezione della comunicazione di irregolarità; tale comunicazione interrompe i termini del procedimento. Soltanto dopo tale fase, l'Ufficio delle Dogane procede all'esame della posizione giuridica dell'istante al fine sia di verificarne la situazione economica e finanziaria di temporanea difficoltà, sia di valutare la compatibilità e la congruenza della richiesta di rateizzazione del debito d'accisa con la tutela dell'interesse fiscale.
Nella fase conclusiva del procedimento, l'Ufficio adotta il provvedimento finale con motivazione espressa e, qualora tale provvedimento sia favorevole all'istante, autorizza la rateizzazione del debito d'accisa stabilendo il numero di rate mensili da versare alle medesime scadenze di cui all'art. 3, comma 4, del TUA. Va in proposito rilevato che su tali somme sono dovuti gli interessi, commisurati al debito residuo, nella misura percentuale del saggio legale, maggiorata di 2 punti. Tuttavia, nella richiamata circolare n.11/D, al depositario autorizzato viene consentita in ogni momento, durante il piano di rateizzazione, l'estinzione integrale del debito attraverso il versamento totale dell'imposta residua, previa comunicazione all'organo procedente e trasmissione di copia del modello F24 e della relativa quietanza.
Come rilevato nella citata circolare, il mancato pagamento di una rata comporterà la decadenza dell'intero piano rateale, con la conseguenza che l'operatore dovrà versare l'integrale ammontare dell'importo residuo, oltre agli interessi e all'indennità di mora.
Regime transitorio connesso all'emergenza da COVID-19
Tenuto conto dell'attuale emergenza epidemiologica da COVID-19, nella circolare n. 11/D si prevede un regime transitorio nel quale si possono utilizzare le seguenti semplificazioni procedurali:
- il titolare del deposito fiscale può presentare e sottoscrivere la relazione aggiornata sulla situazione economica e finanziaria dell'impresa e, in un secondo momento, ovvero nei successivi dieci giorni, far pervenire la certificazione da parte di una società di revisione o di un professionista abilitati;
- nel caso di depositi fiscali presso cui operano depositanti regolarmente censiti, ai sensi dell'art. 1, comma 946, della legge n. 205 del 2017 e dell'art. 4 del Decreto Ministeriale del 12 aprile 2018, che siano anche titolari di altri depositi fiscali, le condizioni oggettive di difficoltà economica verranno considerate provate anche in caso di mancato ricevimento del flusso monetario relativo alle accise dovute sui prodotti immessi in consumo.
Infine, l'Agenzia – dato che il DL Rilancio è entrato in vigore il 19 maggio 2020 e la previsione di cui all'art. 132 ha concesso la possibilità di eseguire entro il 25 maggio 2020 i pagamenti relativi ai prodotti energetici immessi in consumo nel mese di aprile 2020 – ha ritenuto che le eventuali istanze di rateizzazione già pervenute si considerano ritualmente presentate purché siano state ricevute nel rispetto dei suddetti termini. Sarà cura degli Uffici interessati invitare i titolari di deposito fiscale a regolarizzare tali istanze, adeguandosi alle direttive impartite con la citata circolare n. 11/D.
